İşe Başlama Bildirimi ve Mükellefiyet Tesisinde Teminat Uygulaması ( VUK 153/A )

I.GİRİŞ

Vergi, kamu harcamalarını karşılayan en önemli kaynaktır. Kayıt dışı ekonomi, verginin vatandaşların ödeme gücüne göre ve adaletli bir şekilde toplanmasını engellemektedir. Ülkemizde, vergilendirme sisteminin daha sağlıklı bir şekilde işler hale getirilmesinde, kayıt dışı ekonomiyle mücadelenin yanında sahteciliği engellemenin de payının yüksek olduğu bir gerçektir.

Sahte belge düzenleyenler bu fiilleriyle gerçekte var olmayan bir ticari muameleyi var gibi göstermekte, gider/maliyet kalemleri şişirilerek hasılat dolayısıyla vergi matrahı aşındırılmakta, vergi gelirleri istenilen seviyenin altında kalmakta, haksız yere ödenen vergi iadelerine sebep olunmakta, vergi ahlakı aşınmakta, vergi kanunları ile amaçlanan durum gerçekleşmemekte, ayrıca vergi kaçakçılığı, kara para aklama vs. bir çok mali suç ortaya çıkmaktadır.

Sahte belge düzenleme fiilinin yaygınlığı nedeniyle, vergi gelirlerinin doğruluğunu araştırmak, tespit etmek ve sağlamak maksadıyla vergi inceleme elemanları ve vergi daireleri mesailerinin büyük bir bölümünü bu kapsamdaki incelemeleri ve işlemleri yapmaya hasretmektedirler.

Sahte belge düzenleyen mükellefler veya münhasıran sahte belge düzenlemek amacıyla mükellefiyet tesis ettirenler hakkında inceleme raporları tanzim edilmekte, kanuni işlemler yapılmakta ve failler yargıya sevk edilmektedir. Yapılan kanuni işlemlerden dolayı bu fiillerden sorumlu kişilerin aynı fiilleri farklı tüzel kişilikler veya şahıs işletmeleri bünyesinde işlemeye devam etmeleri çok yaygın bir durumdur. Gerçek bir faaliyette bulunmayan bu kişiler düzenledikleri sahte faturalarla kısa bir süre içerisinde yeniden yüksek miktarda vergi kaybına yol açmaktadırlar.

Yukarıda sayılan fiilleri işleyen kişilerin tekrar mükellefiyet tesis ettirmeleri ve sahte fatura düzenlemelerine karşı idari tedbir amacıyla, 6455 sayılı kanunun 1.maddesi ile 213 sayılı Vergi Usul Kanununa “Teminat Uygulaması” başlığı ile 153/A maddesi eklenmiştir.

II.VUK 153/A TEMİNAT UYGULAMASI / Madde Özeti ve Yorumu

Yapılan bu düzenleme ile münhasıran sahte belge düzenlemek amacıyla mükellefiyet tesis ettirdiği vergi inceleme rapor ile tespit edilmesi ve mükellefiyet kaydının devamına gerek görülmediğinin raporda belirtilmesi üzerine işi bırakmış addolunan ve mükellefiyet kayıtları vergi dairesince terkin edilenlerden, serbest meslek erbabının, şahıs işletmelerinde işletme sahibinin, adi ortaklıklarda ortaklardan her birinin, ticaret şirketlerinde; şirketin, kanuni temsilcilerinin, yönetim kurulu üyelerinin, şirket sermayesinin asgari % 10’una sahip olan gerçek veya tüzel kişilerin ya da bunların asgari % 10 ortağı olduğu veya yönetiminde bulundukları teşebbüslerin, tüzel kişiliği olmayan teşekküllerde bunları idare edenlerin veya düzenlenen raporda fiillerin işlenmesinde bilfiil bulundukları tespit edilenlerin işe başlama bildiriminin alınması halinde, bunlar adına mükellefiyet tesis edilebilmesi için işe başlama bildiriminde bulunanların ve mükellefiyeti terkin edilenlerin tüm vergi borçlarının ödenmiş ve idareye teminat göstermiş olmaları şartı getirilmiştir. Şartların yerine getirilmemesi durumunda mükellefiyet tesis edilmeyecektir.

Yukarıda sayılanların ortağı oldukları adi ortaklıkların, kanuni temsilcisi, yönetim kurulu üyesi, şirket sermayesinin asgari % 10’una sahip oldukları ticaret şirketlerinin veya idare ettikleri tüzel kişiliği olmayan teşekküllerin işe başlama bildiriminde bulunması halinde de birinci fıkra hükmü uygulanır.

Bunlara ilave olarak, Birinci fıkrada sayılanların, mükellefiyeti devam eden adi ortaklık, ticaret şirketleri ve tüzel kişiliği olmayan teşekküllerin kanuni temsilcisi, yönetim kurulu üyesi, idarecisi, asgari % 10 ortağı olması, bunları devralması, kısmen veya tamamen bunlara devrolunması halinde de idari tedbir olarak teminat alınması öngörülmektedir. Bu hallerde teminat, mükellefiyeti devam etmekte olanlardan istenilecektir. Bu mükelleflerin teminat gösterilmesine dair yazının kendilerine tebliğinden itibaren otuz günlük süre içerisinde teminat göstermeleri gerekmektedir. Mezkur mükellefler, bu süre içerisinde birinci fıkrada sayılanların hukuki statülerine son verirlerse teminat gösterme yükümlülüğünden kurtulmuş olacaklardır. Statülerine son vermezlerse ve teminatı göstermezlerse teminat tutarı adlarına teminat alacağı olarak tahakkuk ettirilecek ve bu alacak vade tarihinden itibaren 6183 sayılı Kanun hükümlerine göre takip ve tahsil edilecektir. Ayrıca bu mükellefler teminat göstermiş veya göstermemiş olsun, birinci fıkrada sayılanların teminat isteme tarihi itibarıyla tahakkuk etmiş tüm vergi borçlarından da müteselsil sorumlu olacaklardır. Mükelleflerin söz konusu kişilerin hukuki statülerini verilen sürede sona erdirmeleri halinde tahakkuk etmiş borçlardan müteselsil sorumlu olmalarından bahsedilemeyeceği tabiidir.

Getirilen düzenleme ile haklarında idari tedbir tatbik edilen ikinci grup mükellefler ise münhasıran sahte belge düzenlemek amacıyla mükellefiyet tesis ettirdiği vergi inceleme raporu ile tespit edilip mükellefiyeti terkin edilenlerin haricinde olup, sahte belge düzenledikleri vergi inceleme raporu ile tespit edilen ve bu durumları kesinleşenlerdir. Bu mükellefler hakkındaki tespitin kendileri hakkında yürütülen inceleme neticesinde düzenlenen raporda yapılmış olması gerekmektedir. Ayrıca, sahte belge düzenleme fiilini işledikleri keyfiyetinin ihtilafsız olarak veya ihtilaf neticesinde yargı mercileri nezdinde kesinleşmiş olması bu mükellefler hakkında idari tedbir uygulamanın ön şartıdır. Sahte belge düzenleme fiili bir tüzel kişilik bünyesinde işlenmişse teminat bu fiili işleyen gerçek kişiden değil tüzel kişilikten istenecektir.

Teminat istenilecek mükelleflerin yanında bunlara 3568 sayılı Kanun kapsamında hizmet vermekte olan meslek mensupları hakkında da bir takım idari tedbirler getirilmektedir.

Teminat istenilenlerden alınan teminatın iadesi veya irat kaydedilmesine dair hükümlere maddenin yedinci ve sekizinci fıkralarında yer verilmiştir. Buna göre maddenin birinci, ikinci ve üçüncü fıkraları sebebiyle teminat alınması halinde, teminat alınmasını takip eden takvim yılının başından itibaren üç yıl içinde 359 uncu maddede sayılan fiillerden (sahte veya muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı belge kullanılması hariç) herhangi birinin işlenmediğinin tespiti halinde teminat başkaca vergi borcu bulunmaması halinde mükellefe iade edilir. Tespitten maksat buna yönelik bir inceleme yapılmasıdır. Diğer bir ifadeyle mükellef hakkında mutlaka inceleme yapılması gerekecektir.

Dördüncü fıkrada sayılan haller dolayısıyla alınan teminatla ilgili olarak ise fiillerin işlendiğinin tespit edilmemesi yeterlidir. Beşinci ve altıncı fıkralarda belirtilen hallerde, teminat alınmasını takip eden takvim yılının başından itibaren beş yıl içinde mezkûr fıkralarda yer alan fiillerin işlendiğinin veya bu fiillere iştirak edildiğinin tespit edilmemiş olması halinde alınmış olan teminat başkaca vergi borcu bulunmaması durumunda meslek mensubuna iade edilir. Burada fiilin işlendiğinin tespiti istendiğinden teminatın iadesi için ayrıca incelemeye gerek yoktur.

Maliye Bakanlığı, 213 sayılı Vergi Usul Kanunun “Teminat Uygulaması” başlıklı 153/A maddesinin uygulamasına ilişkin usul ve esasları, 11/02/2017 tarih ve 29976 sayılı Resmi Gazete ile yayımlanan 478 sıra nolu VUK genel tebliği ile ayrıntılı bir şekilde açıklamıştır.

III.TEMİNAT UYGULAMASI

213 sayılı Kanunun 153/A maddesinin birinci fıkrası hükmüne göre, mükellefiyet kaydı re’sen terkin edilen mükellefin;

– Serbest meslek erbabı olması durumunda kendisince,

– Şahıs işletmesi olması durumunda sahibince,

– Adi ortaklık olması durumunda ortaklardan her biri tarafından,

– Ticaret şirketi olması durumunda şirketin kendisi, kanuni temsilcileri, yönetim kurulu üyeleri, söz konusu şirketin asgari % 10 ve üzeri hissesine sahip olan gerçek veya tüzel kişiler ya da zikredilen tüm bu kişilerin asgari % 10 ve üzeri hisseye sahip olduğu veya yönetiminde bulundukları teşebbüsler tarafından,

– Tüzel kişiliği olmayan teşekkül olması durumunda bunları idare edenler tarafından,

İşe başlama bildiriminde bulunulması halinde, adlarına mükellefiyet tesis edilebilmesi; bunların ve mükellefiyet kaydı re’sen terkin edilenlerin varsa tüm vergi borçlarının ödenmesi ve teminat verilmesi şartlarına bağlıdır.

Aynı şartlar, yukarıda sayılanlar dışında olup vergi inceleme raporlarında münhasıran sahte belge düzenleme fiilinin işlenmesinde bilfiil bulundukları tespit edilenlerin işe başlama bildiriminde bulunmaları halinde de geçerlidir.

Bu kapsamda olup işe başlama bildiriminde bulunanların mükellefiyetleri şartlar yerine getirilmediği takdirde tesis edilmeyecektir. Şartların yerine getirilmesi halinde ise bu tarih itibarıyla mükellefiyet tesis edilecektir.

1.1. Gerçek Kişiler İçin Teminat Uygulaması

213 sayılı Kanunun 153/A maddesinin birinci fıkrası hükmüne göre, mükellefiyet kaydı re’sen terkin edilen mükellefin gerçek kişi olması ve bu mükelleflerin yeniden mükellefiyet tesis ettirmek için işe başlama bildiriminde bulunması halinde, maddenin birinci fıkrasında belirtilen şartlar yerine getirilmeden mükellefiyetleri tesis edilmeyecektir. Buna göre mükellefiyet kayıtları re’sen terkin edilmiş olan;

– Serbest meslek erbapları,

– Şahıs işletmesi sahipleri,

– Adi ortaklıkların gerçek kişi ortakları,

Bu kapsamda değerlendirilecek olup, söz konusu kişilerin ticari, zirai ve mesleki kazançları nedeniyle mükellefiyet tesis ettirebilmeleri için tüm vergi borçlarının ödenmiş ve teminat verilmiş olması gerekmektedir.

Örnek : Ticari faaliyeti nedeniyle Gaziantep Şahinbey Vergi Dairesinin mükellefi olan Bay (A) hakkında vergi incelemesine yetkili olanlarca düzenlenen vergi inceleme raporunda, başkaca bir ticari, zirai ve mesleki faaliyeti olmadığı halde münhasıran sahte belge düzenlemek amacıyla mükellefiyet tesis ettirdiği, toplam 500.000 TL tutarında sahte belge düzenlediği ve mükellefiyet kaydının 27/11/2014 tarihi itibarıyla terkin edilmesi gerektiği tespitine yer verilmiştir. Bunun üzerine vergi dairesince, Bay (A)’nın mükellefiyet kaydı, raporda belirtilen tarih itibarıyla re’sen terkin edilmiştir.

Bay (A)’nın, 2017 yılında Ankara Ulus Vergi Dairesine işe başlama bildiriminde bulunması durumunda, mükellefiyetinin tesis edilebilmesi için varsa tüm vergi borçlarının ödenmiş ve rapor ile tespit edilmiş sahte belgelerde yer alan toplam tutarın % 10’unun (500.000 TL x %10 = 50.000 TL) 2017 yılı için geçerli asgari teminat tutarından az olması nedeniyle 90.000 TL tutarında teminat verilmiş olması gerekmektedir.

1.2. Tüzel Kişiliği Olmayan Teşekkül İdarecileri İçin Teminat Uygulaması

213 sayılı Kanunun 153/A maddesinin birinci fıkrası hükmüne göre, işe başlama bildirimi alınması üzerine kendisinden maddenin birinci fıkrasında belirtilen şartları yerine getirmesi istenecekler arasında, mükellefiyet kaydı re’sen terkin edilen tüzel kişiliği olmayan teşekküllerin idarecileri de bulunmaktadır.

Buna göre, dernek ve vakıflara ait iktisadi işletmeler gibi mükellefiyeti bulunan ancak ayrı bir tüzel kişiliği olmayan teşekküllerin münhasıran sahte belge düzenlemek amacıyla mükellefiyet tesis ettirdiğinin tespiti üzerine mükellefiyet kaydının re’sen terkin edilmesi durumunda, bu teşekküllerin münhasıran sahte belge düzenleme fiilinin işlenmiş olduğu dönemde idarecisi olan kişilerin işe başlama bildirimlerinin alınması üzerine, maddenin birinci fıkrasında belirtilen şartlar yerine getirilmeden mükellefiyetleri tesis edilmeyecektir.

Diğer taraftan, tüzel kişiliği bulunmayan teşekküllerin mükellefiyetlerinin terkin tarihi itibarıyla bunları idare edenlerin ticari, zirai veya mesleki bir faaliyetten dolayı mevcut bir mükellefiyetleri varsa bu mükellefiyetleri veya bu mükellefiyetlerin başka bir vergi dairesine nakledilmesi nedeniyle bu aşamada kendilerinden maddenin birinci fıkrasındaki şartları yerine getirmeleri istenmeyecektir. Ancak, mezkûr kişilerin mükellefiyetleri herhangi bir neden ile terkin edildikten sonra yeniden mükellefiyet tesis ettirmek için işe başlama bildiriminde bulunmaları halinde, maddenin birinci fıkrası hükümleri çerçevesinde işlem tesis edilecektir.

Örnek : Başkaca bir ticari, zirai ve mesleki faaliyeti olmadığı halde münhasıran sahte belge düzenlemek amacıyla mükellefiyet tesis ettirdiği tespit olunan ve rapora istinaden mükellefiyet kaydı 30/11/2015 tarihi itibarıyla Ankara Cumhuriyet Vergi Dairesi tarafından re’sen terkin edilen tüzel kişiliği olmayan mükellef (B) teşekkülünün, münhasıran sahte belge düzenleme fiilinin işlenmiş olduğu dönemde idarecisi olan Bay (C)’nin İstanbul Sarıgazi Vergi Dairesine 2017 yılında işe başlama bildiriminde bulunması halinde, mükellefiyetinin tesis edilebilmesi için Bay (C)’nin ve (B) teşekkülünün varsa tüm vergi borçlarının ödenmiş ve Bay (C) tarafından teminat verilmiş olması şarttır.

(B) teşekkülünün mükellefiyetinin terkin tarihi itibarıyla Bay (C)’nin, ticari, zirai veya mesleki bir faaliyetten dolayı mevcut bir mükellefiyeti varsa bu mükellefiyeti veya bu mükellefiyetin başka bir vergi dairesine nakledilmesi nedeniyle bu aşamada birinci fıkrada belirtilen şartların yerine getirilmesi istenmeyecektir. Ancak, Bay (C)’nin bu mükellefiyeti herhangi bir neden ile terkin edildikten sonra yeniden mükellefiyet tesis ettirmek için işe başlama bildiriminde bulunması halinde, maddenin birinci fıkrası hükümleri çerçevesinde işlem tesis edilecektir.

1.3. Tüzel Kişiler ile Bunlarla İlişkili Sayılanlar İçin Teminat Uygulaması

213 sayılı Kanunun 153/A maddesinin birinci fıkrası hükmüne göre, mükellefiyet kaydı re’sen terkin edilen mükellefin tüzel kişi (ticaret şirketi) olması durumunda bu mükelleflerin, kanuni temsilcilerinin, yönetim kurulu üyelerinin, asgari % 10 ve üzeri hissesine sahip olan gerçek veya tüzel kişilerin ya da bu kişilerin asgari % 10 ve üzeri hisseye sahip olduğu veya yönetiminde bulundukları teşebbüslerin işe başlama bildiriminin alınması üzerine maddenin birinci fıkrasında belirtilen şartlar yerine getirilmeden mükellefiyetleri tesis edilmeyecektir.

Ancak ticaret şirketlerinin mükellefiyetlerinin terkin tarihi itibarıyla bu şirketlerle ilişkili olan kişilerin (kanuni temsilci, yönetim kurulu üyeleri vd.) ticari, zirai veya mesleki bir faaliyetten dolayı mevcut bir mükellefiyeti varsa bu mükellefiyetleri veya bu mükellefiyetlerin başka bir vergi dairesine nakledilmesi nedeniyle bu aşamada kendilerinden maddenin birinci fıkrasında belirtilen şartları yerine getirmesi istenmeyecektir. Bununla birlikte, mezkûr kişilerin mükellefiyetleri herhangi bir neden ile terkin edildikten sonra yeniden mükellefiyet tesis ettirmek için işe başlama bildiriminde bulunmaları halinde, maddenin birinci fıkrası hükümleri çerçevesinde işlem tesis edilecektir.

Örnek: Başkaca bir ticari, zirai ve mesleki faaliyeti olmadığı halde münhasıran sahte belge düzenlemek amacıyla mükellefiyet tesis ettirdiği tespit olunan ve rapora istinaden mükellefiyet kaydı 30/11/2015 tarihi itibarıyla Ankara Cumhuriyet Vergi Dairesi tarafından re’sen terkin edilen (Ç) Ltd. Şti.’nin, münhasıran sahte belge düzenleme fiilinin işlenmiş olduğu dönemde % 10 ve üzeri nispette hissedarı olan Bay (D)’nin İstanbul Sarıgazi Vergi Dairesine 2017 yılında işe başlama bildiriminde bulunması halinde mükellefiyetinin tesis edilebilmesi için Bay (D)’nin ve (Ç) Ltd. Şti.’nin varsa tüm vergi borçlarının ödenmiş ve Bay (D) tarafından teminat verilmiş olması şarttır.

(Ç) Ltd. Şti.’nin mükellefiyetinin terkin tarihi itibarıyla Bay (D)’nin, ticari, zirai veya mesleki bir faaliyetten dolayı mevcut bir mükellefiyeti varsa, bu mükellefiyeti veya bu mükellefiyetin başka bir vergi dairesine nakledilmesi nedeniyle kendisinden bu aşamada birinci fıkradaki şartları yerine getirmesi istenmeyecektir. Ancak, Bay (D)’nin bu mükellefiyeti herhangi bir neden ile terkin edildikten sonra yeniden mükellefiyet tesis ettirmek için işe başlama bildiriminde bulunması halinde, maddenin birinci fıkrası hükümleri çerçevesinde işlem tesis edilecektir.

Örnek: İstanbul Şişli Vergi Dairesinin mükellefi olan (E) A.Ş. hakkında düzenlenen vergi inceleme raporunda münhasıran sahte belge düzenlemek amacıyla mükellefiyet tesis ettirdiği tespit edilmiş ve rapora istinaden 30/9/2014 tarihi itibarıyla mükellefiyet kaydı re’sen terkin edilmiştir.

(E) A.Ş.’nin, münhasıran sahte belge düzenleme fiilinin işlenmiş olduğu dönemde kanuni temsilcisi olan Bay (F)’nin kendi adına 2017 yılında Erzurum Aziziye Vergi Dairesine mükellefiyet tesis ettirebilmesi için şahsının ve (E) A.Ş.’nin varsa tüm vergi borçlarının ödenmiş ve teminat verilmiş olması gerekmektedir.

(E) A.Ş.’nin ortağının 2017 yılında Antalya Üçkapılar Vergi Dairesine mükellefiyet tesis ettirmek istemesi durumunda ise ortağın münhasıran sahte belge düzenleme fiilinin işlenmiş olduğu dönemde şirket sermayesinin asgari % 10’una sahip olup olmadığına bakılarak, sermaye payının % 10 ve üzeri nispette olması halinde maddenin birinci fıkrası hükümleri çerçevesinde işlem tesis edilecektir.

Örnek: Başkaca bir ticari, zirai ve mesleki faaliyeti olmadığı halde münhasıran sahte belge düzenlemek amacıyla mükellefiyet tesis ettirdiği vergi incelemesine yetkili olanlarca düzenlenen rapor ile tespit olunan Ankara Ostim Vergi Dairesinin mükellefi (G) Ltd. Şti.’nin mükellefiyet kaydı, raporda belirtilen 24/6/2014 tarihi itibarıyla re’sen terkin edilmiştir.

(G) Ltd. Şti.’nin üç gerçek kişi ortağı bulunmakta olup, Bay (H)’nin ortaklık payı % 90, Bay (I)’nın ortaklık payı % 4 ve Bay (İ)’nin ortaklık payı % 6’dır. Bay (İ) aynı zamanda şirketin kanuni temsilcisidir.

Bursa Setbaşı Vergi Dairesi tarafından işe başlama bildirimi alınan (J) A.Ş.’nin evraklarının tetkikinden, (G) Ltd. Şti.’nin % 4 payla ortağı olan Bay (I)’nın yeni kurulan (J) A.Ş.’nin sermayesinin % 15’ine sahip olduğu anlaşılmıştır. Bay (I), (G) Ltd. Şti.’nin sermayesinin % 10’undan azına sahip olduğundan ve (G) Ltd. Şti.’de kanuni temsilci veya yönetim kurulu üyesi vasfını haiz olmadığından, (J) A.Ş. hakkında madde kapsamında işlem yapılmayacaktır.

Bay (İ)’nin, (J) A.Ş.’ye %10’dan daha az sermaye payıyla ortak olması halinde de konu madde kapsamında değerlendirilmeyecektir.

Ancak, Bay (İ)’nin, (G) Ltd. Şti.’deki ortaklık payı % 6 olmasına rağmen söz konusu şirkette kanuni temsilci olması nedeniyle, (J) A.Ş.’ye yönetim kurulu üyesi, kanuni temsilci veya asgari % 10 payla ortak olması halinde, maddenin birinci fıkrasındaki şartlar yerine getirilmeden (J) A.Ş.’nin mükellefiyeti tesis edilmeyecektir.

1.4. Münhasıran Sahte Belge Düzenleme Fiilinin İşlenmesinde Bilfiil Bulundukları Tespit Edilenler İçin Teminat Uygulaması

Mükellefin başkaca bir ticari, zirai ve mesleki faaliyeti olmadığı halde münhasıran sahte belge düzenlemek amacıyla mükellefiyet tesis ettirdiğini tespit eden raporda, sahte belge düzenleme fiilinin işlenmesinde bilfiil bulundukları tespit edilen ve raporda açıkça isimlerine yer verilen kişilerin işe başlama bildiriminde bulunmaları halinde de maddenin birinci fıkrası hükümleri tatbik edilir.

Örnek : Ankara Kızılbey Vergi Dairesi mükelleflerinden (K) A.Ş. hakkında yapılan vergi incelemesi sonucunda düzenlenen raporda, mükellefin başkaca bir ticari, zirai ve mesleki faaliyeti olmadığı halde münhasıran sahte belge düzenleme faaliyetinde bulunduğu tespiti üzerine vergi dairesince mükellefiyet kaydı 20/4/2015 tarihi itibarıyla re’sen terkin edilmiştir. Söz konusu raporda, anılan şirket ile herhangi bir ortaklık veya idarecilik ilişkisi bulunmayan Bay (L)’nin sahte belge düzenleme faaliyetinde bilfiil bulunduğu tespit edilmiştir.

Bay (L) tarafından 2017 yılında yapılan işe başlama bildirimi üzerine adına mükellefiyet tesis edilebilmesi için, (K) A.Ş.’nin ve Bay (L)’nin varsa tüm vergi borçlarının ödenmiş ve Bay (L)’den teminat alınmış olması gerekmektedir.

1.5. Münhasıran Sahte Belge Düzenleme Fiilinin Belirli Bir Tarihten Sonra İşlenmeye Başlanmış Olması

Vergi inceleme raporunda münhasıran sahte belge düzenleme fiilinin, mükellefiyet tesisinden itibaren değil de belirli bir tarihten sonra işlenmeye başlandığı tespit edilmişse raporda belirtilen bu tarihten önceki dönemlere ilişkin kanuni temsilciler, yönetim kurulu üyeleri, asgari % 10 hisseye sahip ortaklar, bunların asgari % 10 ortağı olduğu veya yönetiminde bulundukları teşebbüsler ile adi ortaklık ortakları ve tüzel kişiliği olmayan teşekkül idarecileri hakkında birinci fıkra hükümleri tatbik edilmez.

Örnek: 24/9/2013 tarihinde kurulmuş olan (M) A.Ş. hakkında düzenlenen rapor ile 14/5/2015 tarihinden itibaren münhasıran sahte belge düzenlemek amacıyla faaliyette bulunduğu tespit edilmiş ve Bursa İnegöl Vergi Dairesince mükellefiyet kaydı raporda belirtilen tarih itibarıyla re’sen terkin edilmiştir.

Şirketin kurucu ortaklarından olan Bay (N) % 30’luk hissesinin tamamını 10/4/2014 tarihinde Bay (O)’ya devrederek şirketten ayrılmıştır. Dolayısıyla Bay (N)’nin işe başlama bildiriminde bulunması halinde birinci fıkradaki şartlar aranmadan mükellefiyeti tesis edilecektir.

1.6. İşe Başlama Bildiriminde Bulunulması Gerekmeyen Mükellefiyet Tesisleri

193 sayılı Kanuna göre ticari, zirai ve mesleki kazançlar dışında gelir elde eden gerçek kişiler, maddenin birinci fıkrasında sayılanlardan olsalar dahi bu gelirlerinin vergilendirilmesi için işe başlama bildiriminde bulunmak zorunda olmadıklarından, bu kişiler adına tesis edilecek gelir vergisi mükellefiyetleri için maddenin birinci fıkra hükümleri uygulanmaz.

1.7. Mükellefiyet Tesis Ettirmeksizin Kayıt Dışı Faaliyette Bulunduğu Tespit Edilenlerin Durumu

213 sayılı Kanunun 153/A maddesinin birinci fıkrasında sayılanlardan olup işe başlama bildiriminde bulunması gerekirken, faaliyetini vergi dairesinin bilgisi dışında sürdürenlerin bu durumlarının tespiti halinde, bu kişiler hakkında idarece teminat istenmeden mükellefiyete ilişkin gerekli işlemler tesis ettirilir.

Bu durumda mükellefiyet tesis tarihinden itibaren bir ay içinde ilgili vergi dairesi tarafından; otuz gün içerisinde teminat verilmesi ve mükellefiyet kaydı re’sen terkin edilen mükellefin ve kendilerinin varsa tüm vergi borçlarının ödenmesi, yazılı olarak talep edilir.

Yazının tebliğ tarihinden itibaren otuz günlük süre içerisinde bu şartlar yerine getirilmezse istenen teminat tutarı verilen sürenin son günü vade tarihi kabul edilmek suretiyle söz konusu mükellefler adına teminat alacağı olarak tahakkuk ettirilir. Teminat alacağı, bu mükelleflerden 6183 sayılı Kanun uyarınca gecikme zammı tatbik edilerek takip ve tahsil edilir.

Otuz günlük süre sonunda bu şartların yerine getirilmemesi halinde, mükelleflerin açılmış olan mükellefiyet kayıtları vergi dairesi tarafından ayrıca terkin edilir.

Mükelleflerin faaliyetlerine devam etmek istemeleri durumunda, mükellefiyetin tesis edilebilmesi için mükellefiyet kaydı re’sen terkin edilen mükellefin ve kendilerinin varsa tüm vergi borçları ile teminat alacağı tutarının ödenmiş olması şarttır.

213 sayılı Kanunun 153/A maddesinin ikinci fıkrası hükmüne göre, maddenin birinci fıkrasında sayılanların şahsen veya doğrudan mükellefiyet tesis ettirmeyip de işe başlama bildiriminde bulunan;

– Bir adi ortaklığın ortağı,

– Bir ticaret şirketinin kanuni temsilcisi, yönetim kurulu üyesi, % 10 veya fazlası nispette hissedarı veya

– Tüzel kişiliği olmayan bir teşekkülün idarecisi,

Sıfatını taşımaları halinde de maddenin birinci fıkrası hükmü uygulanacaktır.

Buna göre, maddenin birinci fıkrasında sayılanların ortağı oldukları adi ortaklıkların, kanuni temsilcisi, yönetim kurulu üyesi, şirket sermayesinin asgari % 10’una sahip oldukları ticaret şirketlerinin veya idare ettikleri tüzel kişiliği olmayan teşekküllerin işe başlama bildiriminde bulunmaları durumunda, bunlar nezdinde mükellefiyet tesis edilebilmesi için, kendileri ile mükellefiyet kayıtları re’sen terkin edilenlerin, varsa tüm vergi borçlarının ödenmiş ve teminat verilmiş olması şarttır.

Örnek: Başkaca bir ticari, zirai ve mesleki faaliyeti olmadığı halde münhasıran sahte belge düzenlemek amacıyla serbest meslek erbabı olarak mükellefiyet tesis ettirdiği vergi incelemesine yetkili olanlarca düzenlenen rapor ile tespit olunan Bay (Ö)’nün mükellefiyet kaydı, Ankara Ostim Vergi Dairesince raporda belirtilen 24/6/2014 tarihi itibarıyla re’sen terkin edilmiştir.

Bursa Nilüfer Vergi Dairesince işe başlama bildirimi alınan (P) A.Ş.’nin evraklarının tetkikinden, Bay (Ö)’nün, (P) A.Ş.’de en az % 10 ortaklık payının olduğu veya kanuni temsilci/yönetim kurulu üyesi vasfını haiz bulunduğu tespit edildiğinde, maddenin birinci fıkrasındaki şartları yerine getirmeden (P) A.Ş.’nin mükellefiyeti tesis edilmeyecektir.

Örnek: Başkaca bir ticari, zirai ve mesleki faaliyeti olmadığı halde münhasıran sahte belge düzenlemek amacıyla mükellefiyet tesis ettirdiği vergi incelemesine yetkili olanlarca düzenlenen rapor ile tespit edilen (R) Ltd. Şti.’nin mükellefiyet kaydı Ankara Kavaklıdere Vergi Dairesince raporda belirtilen 18/9/2014 tarihi itibarıyla re’sen terkin edilmiştir.

(R) Ltd. Şti.’nin iki gerçek kişi ortağı bulunmakta olup, bunlardan Bay (S)’nin ortaklık payı % 70, Bay (Ş)’nin ortaklık payı ise % 30’dur. Ayrıca, Bay (S)’nin Ankara Kızılbey Vergi Dairesinin faal mükelleflerinden (T) A.Ş.’de17/9/2013 tarihinden itibaren % 10 ortaklık payı mevcut bulunmaktadır.

2017 yılında Ankara Ostim Vergi Dairesi tarafından işe başlama bildirimi alınan (U) Ltd. Şti.’de, (T) A.Ş.’nin % 10 ortaklık payı bulunduğu tespit edilmiştir. Bu durumda, (U) Ltd. Şti.’nin mükellefiyetinin tesis edilebilmesi ancak (R) Ltd. Şti.’nin ve (U) Ltd. Şti.’nin varsa tüm vergi borçlarının ödenmesi ve (U) Ltd. Şti.’nin vereceği teminat ile mümkündür.

Öte yandan, Bay (S)’nin % 10 ortaklık payının bulunduğu (T) A.Ş. hakkında, keyfiyetin Ankara Kızılbey Vergi Dairesinin ıttılaına girdiği tarihten itibaren maddenin üçüncü fıkrası kapsamında bu Tebliğin (4.3) No.lu bölümünde açıklandığı şekilde işlem tesis edilmesi gerekmektedir.

213 sayılı Kanunun 153/A maddesinin üçüncü fıkrasında, birinci fıkrada sayılan kişilerin; bir adi ortaklığın, ticaret şirketinin veya tüzel kişiliği olmayan teşekkülün kanuni temsilcisi, yönetim kurulu üyesi, idarecisi, asgari % 10 nispetinde ortağı olduğunun anlaşılması veya bunları devralması, söz konusu mükellefiyetlerin kısmen veya tamamen bunlara devrolunması halinde yapılacak işlemler hüküm altına alınmıştır.

Buna göre, maddenin birinci fıkrasında sayılanlarla ortaklık, yönetiminde bulunma, devralma, devrolunma keyfiyetinin, faaliyeti devam eden mükellefin bağlı olduğu vergi dairesinin ıttılaına girmesinden itibaren bir ay içinde bu mükellefe hitaben yazılacak bir yazı ile otuz gün içinde;

– Birinci fıkra hükmüne göre teminat verilmesi,

– Mükellefiyet kaydı vergi dairesince re’sen terkin edilmiş olan mükellefin varsa tüm vergi borçlarının ödenmesi istenir.

Bu durumda mükellefin iki seçeneği bulunmaktadır. Birinci seçenek, yazıyı tebellüğ ettiği tarihten itibaren otuz gün içinde yukarıda sayılan şartları yerine getirmektir. İkinci seçenek ise söz konusu kişilerin mevcut mükellefiyetteki statülerinin bu süre içerisinde sona erdirilmesidir.

İki seçenekten birinin verilen sürede yerine getirilmemesi halinde, istenen teminat tutarı verilen sürenin son günü vade tarihi olarak kabul edilmek suretiyle mevcut mükellef adına teminat alacağı olarak tahakkuk ettirilir. Teminat alacağı, bu mükelleften 6183 sayılı Kanun uyarınca gecikme zammı tatbik edilerek takip ve tahsil edilir.

Ayrıca, bu mükellef birinci fıkrada sayılanların teminat isteme tarihi itibarıyla tahakkuk etmiş tüm vergi borçlarından müşterek ve müteselsil sorumludur. Maddede öngörülen statü sona erdirme şartının verilen süreden sonra gerçekleştirilmesi halinde de müşterek ve müteselsil sorumlu olunan borçların ve teminat alacağının takibine devam edilir.

Üçüncü fıkra kapsamında, söz konusu kişilerin statülerinin otuz günlük süreden sonra herhangi bir tarihte sona erdirilmesi durumunda, varsa alınmış olan teminat iade edilmez.

Diğer taraftan, otuz günlük süre içerisinde mezkûr kişilerin statülerinin sona erdirilmesine yönelik yasal girişimleri başlatmış olan ve bu durumu muteber vesikalar ile ispat ve tevsik eden mükelleflerden alınmış olan teminat, bu yasal girişimler sonucunda statülerinin sona erdirilmesi şartıyla, maddenin yedinci fıkrasındaki süre ve şartlar aranmaksızın vergi dairesi tarafından iade olunur.

Örnek: Başkaca bir ticari, zirai ve mesleki faaliyeti olmadığı halde münhasıran sahte belge düzenlemek amacıyla mükellefiyet tesis ettirdiği ve 1.180.000 TL tutarında sahte belge düzenlediği vergi incelemesine yetkili olanlarca düzenlenen vergi inceleme raporu ile tespit edilen (Ü) A.Ş.’nin mükellefiyet kaydı 11/3/2014 tarihi itibarıyla İstanbul Merter Vergi Dairesince re’sen terkin edilmiştir.

(Ü) A.Ş.’nin kanuni temsilcisi Bay (V)’nin, 12/6/2013 tarihinden itibaren, Konya Selçuk Vergi Dairesi mükellefi (Y) Ltd. Şti.’nin % 15 hisseli ortağı olduğu keyfiyeti 2017 yılı içerisinde Konya Selçuk Vergi Dairesinin ıttılaına girdiğinde, söz konusu ıttıla tarihinden itibaren bir ay içerisinde (Y) Ltd. Şti.’ye yazılacak bir yazı ile yazının tebliğinden itibaren otuz gün içerisinde (Ü) A.Ş.’nin, teminat isteme tarihi itibarıyla var olduğu anlaşılan 65.000 TL tutarındaki vergi borcunu ödemesi ile 118.000 TL tutarında teminat vermesi yazılı olarak istenir.

Otuz günlük süre içerisinde şartların yerine getirilmemesi ve Bay (V)’nin statüsünün devam ettirilmesi halinde, istenen teminat tutarı verilen sürenin son günü vade tarihi olarak kabul edilmek suretiyle (Y) Ltd. Şti. adına teminat alacağı olarak tahakkuk ettirilir. Tahakkuk ettirilen 118.000 TL tutarındaki teminat alacağı ile (Ü) A.Ş.’nin teminat isteme tarihi itibarıyla tahakkuk etmiş 65.000 TL tutarındaki vergi borcu müşterek ve müteselsil sorumlu sıfatıyla (Y) Ltd. Şti.’den 6183 sayılı Kanun uyarınca takip ve tahsil edilir.

Diğer taraftan, (Ü) A.Ş.’nin teminat isteme tarihi itibarıyla tahakkuk etmiş 65.000 TL tutarındaki vergi borcundan kendisinin ve kanuni temsilcisi Bay (V)’nin 6183 sayılı Kanun uyarınca sorumluluğunun devam edeceği tabiidir.

213 sayılı Kanunun 153/A maddesinin birinci, ikinci ve üçüncü fıkralarında sayılan haller dolayısıyla alınan teminatların iadesi hususu, maddenin yedinci fıkrasında düzenlenmiştir.

Söz konusu düzenlemeye göre, birinci, ikinci ve üçüncü fıkralarda sayılan hallerden dolayı teminat alınmasını takip eden takvim yılının başından itibaren üç yıl içinde, sahte veya muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı belge kullanılması hariç, 213 sayılı Kanunun 359 uncu maddesinde sayılan fiillerden herhangi birinin işlenmediğinin vergi incelemesine yetkili olanlar tarafından düzenlenecek vergi inceleme raporu ile tespit edilmesi durumunda, alınmış olan teminat başkaca vergi borcu bulunmaması kaydıyla mükellefe iade edilir.

Teminatın iade edilebilmesi fiillerin işlenmediğinin tespitine bağlı olduğu için, bu mükellefler hakkında söz konusu üç yılın sonundan itibaren en geç üç ay içinde bir vergi incelemesi istenilir. Yapılan inceleme neticesinde üç yılın tamamında, sahte veya muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı belge kullanılması hariç, 359 uncu maddede sayılan herhangi bir fiilin işlenmediği tespitine raporda yer verilmesi halinde, alınmış olan teminat başkaca vergi borcunun olmaması şartıyla iade edilir. Başkaca vergi borcunun olması durumunda, bu borç tutarı ödenmeksizin teminat iade edilmez.

Söz konusu inceleme neticesinde sahte belge düzenleme fiilinin işlendiği tespit edilmişse iki farklı durum ortaya çıkacaktır. İnceleme raporunda, teminatı gösteren mükellefin başkaca bir ticari, zirai ve mesleki faaliyeti olmadığı halde münhasıran sahte belge düzenlemek amacıyla mükellefiyet tesis ettirdiği ve mükellefiyet kaydının terkin edilmesi gerektiği tespit edilmişse mükellefiyet kaydı vergi dairesince terkin edilir. Ayrıca, terkin tarihi itibarıyla ödenmemiş vergi borçları ile işlenmiş olan fiillerden doğan vergi borcu alınan teminattan mahsup edilir. Bu mahsuptan sonra da artan bir tutarın bulunması durumunda, kalan teminat tutarı mükellefe iade edilir.

Raporda, fiilin maddenin dördüncü fıkrası kapsamında olduğu, diğer bir ifadeyle teminatı gösteren mükellefin ticari, zirai ve mesleki faaliyetinin yanında sahte belge düzenleme fiilini işlediği tespit edilmişse mükellefin tahakkuk etmiş tüm vergi borçları ile işlenen fiilden doğan vergi borçları daha evvel alınmış olan teminattan mahsup edilir. Ayrıca mükelleften maddenin dördüncü fıkrası hükmünce, yeniden teminat göstermesi istenir. Bu teminatın hesabında mahsup neticesinde kalan teminat tutarı, istenecek yeni teminat tutarından düşülür. Teminatın gösterilmemesi halinde, istenen teminat tutarı verilen sürenin son günü vade tarihi olarak kabul edilmek suretiyle mükellef adına teminat alacağı olarak tahakkuk ettirilir. Teminat alacağı, bu mükelleften 6183 sayılı Kanun uyarınca gecikme zammı tatbik edilerek takip ve tahsil edilir.

Maddenin yedinci fıkrasında yer alan “üç” yıllık süre tamamlanmadan mükellefin faaliyetini terk etmesi durumunda bu mükellef, mükellefiyet kaydının terkin tarihinden itibaren en geç üç ay içinde vergi incelemesine sevk edilir. Sahte veya muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı belge kullanılması hariç, 359 uncu maddede sayılan fiillerden herhangi birinin işlenmediğinin vergi incelemesine yetkili olanlar tarafından düzenlenecek vergi inceleme raporu ile tespit edilmesi durumunda, alınmış olan teminat başkaca vergi borcu bulunmaması kaydıyla mükellefe iade edilir. Vergi borcu varsa teminat tutarından öncelikle bu borç mahsup edilir. Yapılan inceleme neticesinde de bir vergi tarh edilmesi durumunda, kalan teminat tutarı mükellefin tahakkuk edecek vergi borçlarından mahsup edilmek üzere bekletilir. Yapılacak mahsup sonrasında artan bir tutarın bulunması durumunda kalan teminat tutarı mükellefe iade olunur.

213 sayılı Kanunun 153/A maddesinin beşinci fıkrasında, 3568 sayılı Kanun kapsamında faaliyette bulunan meslek mensupları hakkında tesis edilecek işlemlere ilişkin hükümlere yer verilmiştir.

Bu hükümlere göre, mükellefiyet kayıtları re’sen terkin edilenlerin münhasıran sahte belge düzenleme fiillerine iştirak ettiği inceleme raporu ile tespit edilen meslek mensupları hakkında üç yıl süreyle geçici olarak mesleki faaliyetten alıkoyma cezası uygulanacaktır. Meslek mensubu hakkında geçici olarak mesleki faaliyetten alıkoyma cezasının uygulanabilmesi için, münhasıran sahte belge düzenleme fiiline iştirak nedeniyle kendisi adına 213 sayılı Kanunun 344 üncü maddesinin ikinci fıkrasına göre kesilen vergi ziyaı cezasının kesinleşmesi şarttır.

Hakkında üç yıl süreyle geçici olarak mesleki faaliyetten alıkoyma cezası uygulanan meslek mensubunun sürenin sonunda mesleki faaliyetine tekrar devam etmek istemesi halinde, bağlı olacağı vergi dairesine işe başlama bildiriminde bulunması gerekir. İşe başlama bildiriminin alınması üzerine, vergi dairesi mükellefiyet tesis işlemlerini genel usuller çerçevesinde gerçekleştirir.

Ayrıca, işe başlama bildiriminin alındığı tarihten itibaren bir ay içinde vergi dairesi tarafından hazırlanacak bir yazı ile yazının tebellüğünden itibaren otuz gün içerisinde meslek mensubundan teminat göstermesi istenir. Teminatın süresinde gösterilmemesi halinde, istenen teminat tutarı verilen sürenin son günü vade tarihi olarak kabul edilmek suretiyle meslek mensubu adına teminat alacağı olarak tahakkuk ettirilir. Tahakkuk ettirilen teminat alacağı, 6183 sayılı Kanun uyarınca gecikme zammı tatbik edilerek takip ve tahsil edilir.

Mükellefiyet kayıtları re’sen terkin edilenlerin münhasıran sahte belge düzenleme fiiline iştirak etmeleri nedeniyle meslek mensuplarından teminat alınmasını takip eden takvim yılının başından itibaren beş yıl içinde, başkaca bir ticari, zirai ve mesleki faaliyeti olmadığı halde münhasıran sahte belge düzenleme veya mevcut faaliyetin yanında sahte belge düzenleme fiillerinin işlendiğinin ya da bu fiillere iştirak edildiğinin tespit edilmemiş olması halinde, başkaca vergi borcu bulunmaması şartıyla, meslek mensubundan alınan teminat iade edilir.

Meslek mensuplarına söz konusu teminatın iade edilmesi için yukarıda belirtilen fillerin işlenmediğinin tespiti amacıyla özel bir inceleme yapılmayacaktır. Ancak, teminat alınmasını takip eden takvim yılının başından itibaren beş yıl içinde bir tespit olması durumunda, tespit edilen yeni fiil;

– Münhasıran sahte belge düzenleme fiiline iştirak şeklinde ise konunun Başkanlıkça meslek mensubunun bağlı bulunduğu odaya bildirilmesi üzerine, yapılan bildirimin oda kayıtlarına girdiği tarihten itibaren beş iş günü içerisinde meslek mensubu hakkında meslekten çıkarma cezası tatbik edilir.

– Mevcut faaliyet yanında sahte belge düzenleme fiiline iştirak şeklinde ise meslek mensubundan yeniden teminat istenir.

–Meslek mensubu hakkında meslekten çıkarma cezasının uygulanması, söz konusu meslek mensubunun işlemiş olduğu iştirak fiili nedeniyle kendisi hakkında 213 sayılı Kanunun 344 üncü maddesinin ikinci fıkrasına göre kesilen vergi ziyaı cezasının kesinleşmesine bağlıdır.

213 sayılı Kanunun 153/A maddesinin dördüncü fıkrasında, mükellefiyet kayıtları re’sen terkin edilenlerden olmayan, ticari, zirai ve mesleki faaliyeti bulunan ancak bu faaliyetlerinin yanında sahte belge düzenleme fiilini de işleyen mükelleflerle ilgili teminat uygulaması hüküm altına alınmıştır.

Mezkûr mükelleflerden teminat istenebilmesi için iki temel şartın gerçekleşmesi gerekmektedir. Bunlardan birincisi, sahte belge düzenleme fiilinin işlendiğinin, mükellef nezdinde yürütülen vergi incelemesi neticesinde düzenlenen raporla tespit edilmiş olması; ikincisi ise tarh edilen vergi ile kesilen cezaların kesinleşmiş olmasıdır.

Şartların gerçekleşmesi halinde, mükellefin bağlı olduğu vergi dairesi, kesinleşmenin ıttılaına girmesinden itibaren bir ay içerisinde mükellefe tebliğ edeceği bir yazıyla, yazının tebellüğünden itibaren otuz günlük süre içerisinde teminat göstermesini ister. Teminatın verilen sürede gösterilmemesi halinde istenen teminat tutarı, verilen sürenin son günü vade tarihi olarak kabul edilmek suretiyle mükellef adına teminat alacağı olarak tahakkuk ettirilir. Teminat alacağı, bu mükelleflerden 6183 sayılı Kanun uyarınca gecikme zammı tatbik edilerek takip ve tahsil edilir.

Maddenin dördüncü fıkrası hükmüne göre, teminat isteme aşamasına gelmeden, örneğin vergi inceleme raporu üzerine yapılan tarhiyata karşı idari yargı merciinde açılan davanın kesinleşmesinden önceki bir aşamada mükellefin faaliyetini terk etmiş olması durumunda, mükelleften bu aşamada teminat istenilmez.

Ancak, söz konusu mükellefin bilahare işe başlama bildiriminde bulunması halinde, ilgili vergi dairesi tarafından işe başlama bildiriminin alındığı tarihten itibaren bir ay içerisinde, sahte belge düzenleme fiili nedeniyle yapılan tarhiyatın kesinleşmiş olması şartıyla, alınması gereken teminat mükelleften istenir.

Örnek: Adana Ziyapaşa Vergi Dairesi mükellefi (Z) Ltd. Şti. hakkında düzenlenen 22/5/2016 tarihli vergi inceleme raporunda, bu mükellefin ticari faaliyeti yanında 1.500.000 TL tutarında sahte belge düzenleme fiilini işlediği tespit edilmiş ve bağlı olduğu vergi dairesince raporda önerilen tarhiyata ilişkin olarak düzenlenen vergi/ceza ihbarnameleri 12/1/2017 tarihinde mükellefe tebliğ edilmiştir. (Z) Ltd. Şti. yapılan tarhiyat ve kesilen cezaları dava konusu yapmış ve tarhiyat ile cezalar 2017 yılı içerisinde kesinleşmiştir. Söz konusu tarhiyat ve cezaların kesinleştiği bilgisi 2017 yılı içinde mezkûr vergi dairesinin ıttılaına girmiştir.

Bu durumda, ilgili vergi dairesi kesinleşmenin ıttılaına girdiği tarihten itibaren bir ay içinde, düzenlenmiş olan sahte belgelerde yer alan toplam tutarın % 10’u olan 150.000 TL tutarında teminat göstermesini (Z) Ltd. Şti.’den ister.

Dava konusu tarhiyatta mahkemenin, düzenlenen belgelerin tamamının değil de belli bir kısmının sahte olduğuna karar vermesi durumunda, vergi dairesince bu tutar dikkate alınarak işlem tesis edilir.

Dava konusu edilmeden kesinleşen tarhiyatlar bakımından da teminat ancak tarhiyatın kesinleşmesi sonrasında istenecektir.

6.1. Alınan Teminatların İadesi

213 sayılı Kanunun 153/A maddesinin dördüncü fıkrasında sayılan haller dolayısıyla alınan teminatların iadesi hususu da maddenin yedinci fıkrasında düzenlenmiştir.

Buna göre alınan teminatlarla ilgili olarak, teminatın alındığı tarihi takip eden takvim yılının başından itibaren beş yıl içerisinde, sahte veya muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı belge kullanılması hariç olmak üzere, 359 uncu maddede sayılan fiillerden herhangi birinin işlendiğinin tespit edilmemesi halinde, teminat başkaca vergi borcu bulunmaması şartıyla mükellefe iade edilir.

Bu durumda, teminatın iade edilmesi fiillerin işlenmemesine bağlı olmakla beraber bu fiillerin işlenmediğinin tespiti için özel olarak bir inceleme yapılmayacaktır. Ancak, mükellef hakkında yürütülen diğer incelemeler sonucunda mükellefin 359 uncu maddede sayılan sahte belge düzenleme fiillerini işlediği tespit edilirse;

– Fiil, maddenin birinci fıkrası kapsamında ise mükellefiyet terkin edilir, terkin tarihi itibarıyla ödenmemiş vergi borçları ile işlenmiş olan fiilden doğan vergi borcu alınan teminattan mahsup edilir, artan tutar mükellefe iade edilir.

– Fiil, maddenin dördüncü fıkrası kapsamında ise vergi borçları ile işlenen fiilden doğan vergi borçları alınan teminattan mahsup edilir, ayrıca mükelleften mezkûr fıkra hükmünce yeniden teminat istenir. Bu teminatın hesabında mahsup neticesinde kalan teminat tutarı istenecek yeni teminat tutarından düşülür. Verilen sürede teminatın gösterilmemesi halinde, istenen teminat tutarı verilen sürenin son günü vade tarihi olarak kabul edilmek suretiyle mükellef adına teminat alacağı olarak tahakkuk ettirilir. Tahakkuk ettirilen teminat alacağı, 6183 sayılı Kanun uyarınca gecikme zammı tatbik edilerek takip ve tahsil edilir.

Beş yıllık süre tamamlanmadan mükellefin faaliyetini terk etmesi durumunda, sahte veya muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı belge kullanılması hariç olmak üzere, 359 uncu maddede sayılan fiillerden herhangi birinin işlendiğinin tespit edilmemesi durumunda, teminat başkaca vergi borcu bulunmaması şartıyla mükellefe iade edilir. Ancak, vergi borcu varsa teminat tutarından bu borç mahsup edilir. Yapılan mahsup sonrasında artan bir tutarın bulunması durumunda, kalan teminat tutarı mükellefe iade olunur.

Teminatın iadesinden sonra beş yıllık süre içinde veya sonrasında yeniden işe başlanması halinde bu kişilerin mükellefiyeti idarece teminat istenmeden açılır. Ancak, ilgili vergi dairesi tarafından işe başlama bildiriminin alındığı tarihten itibaren bir ay içerisinde hazırlanacak bir yazı ile yazının tebellüğünden itibaren otuz gün içerisinde mükelleften teminat göstermesi istenir. Teminatın süresinde gösterilmemesi halinde, istenen teminat tutarı verilen sürenin son günü vade tarihi olarak kabul edilmek suretiyle mükellef adına teminat alacağı olarak tahakkuk ettirilir. Tahakkuk ettirilen teminat alacağı, 6183 sayılı Kanun uyarınca gecikme zammı tatbik edilerek takip ve tahsil edilir.

6.2. Meslek Mensuplarının Durumu

Meslek Mensubunun, mükellefiyet kayıtları re’sen terkin edilenlerden olmayan, ticari, zirai, mesleki faaliyeti bulunan ancak bu faaliyetlerinin yanında sahte belge düzenleme fiilini işleyen mükelleflerin sahte belge düzenleme fiillerine iştirak etmesi durumunda, teminat uygulamasına gidilir.

Söz konusu fiillere iştirak ettiği inceleme raporu ile tespit olunan ve kendisi hakkında kesilen vergi ziyaı cezası kesinleşen meslek mensubundan, vergi dairesi tarafından kesinleşmenin ıttılaına girmesinden itibaren bir ay içerisinde gönderilecek bir yazıyla, yazının tebellüğünden itibaren otuz günlük süre içerisinde teminat göstermesi istenir. Teminatın gösterilmemesi halinde istenen teminat tutarı, verilen sürenin son günü vade tarihi olarak kabul edilmek suretiyle meslek mensubu adına teminat alacağı olarak tahakkuk ettirilir. Tahakkuk ettirilen teminat alacağı, 6183 sayılı Kanun uyarınca gecikme zammı tatbik edilerek takip ve tahsil edilir.

Teminatın alındığı yılı takip eden takvim yılının başından itibaren beş yıl içinde, başkaca bir ticari, zirai ve mesleki faaliyeti olmadığı halde münhasıran sahte belge düzenleme veya mevcut faaliyetin yanında sahte belge düzenleme fiillerinin işlendiğinin veya bu fiillere iştirak edildiğinin tespit edilmemiş olması halinde, başkaca vergi borcu bulunmaması şartıyla meslek mensubundan alınan teminat iade edilir.

Vergi Usul Kanunun 153/A maddesinin dokuzuncu fıkrası uyarınca; kendisinden teminat alınmış olan mükelleflerin, teminatın alındığı tarihten sonra tahakkuk eden ve süresinde ödenmeyen vergi borçlarının tutarı, alınan teminat tutarının %10’unu aşması halinde, teminat paraya çevrilerek 6183 sayılı Kanunun 47 nci maddesine göre mükelleflerin vergi borçlarına mahsup edilir.

İlgili vergi daireleri, yukarıda belirtilen mahsup işleminin tamamlanmasından itibaren bir ay içerisinde hazırlanacak bir yazı ile mükelleflerden eksik kalan teminat tutarını otuz gün içerisinde tamamlamasını ister.Teminatın tamamlanmaması halinde, istenen teminat tutarı verilen sürenin son günü vade tarihi olarak kabul edilmek suretiyle bu mükellefler adına teminat alacağı olarak tahakkuk ettirilir. Teminat alacağı, mükelleflerden 6183 sayılı Kanun uyarınca gecikme zammı tatbik edilerek takip ve tahsil edilir.

Teminat uygulanması bakımından, maddenin (VUK 153/A) yürürlüğe girdiği 11/4/2013 tarihinden sonraki dönemler için maddenin öngördüğü fiillerin işlendiğini tespit eden vergi inceleme raporları dikkate alınır. Ancak münhasıran sahte belge düzenlemek amacıyla mükellefiyet tesis edildiğine ve bu fiile iştirak edildiğine yönelik tespitler bakımından söz konusu fiillerin işlenmesine 11/4/2013 tarihinden önce başlanıp bu tarihten sonra devam edilmesi durumunda da madde hükümleri tatbik edilecektir.

Teminat uygulaması bakımından, kesinleşmeden maksat, tarh edilen vergi ile kesilen cezaların idari yargı mercileri nezdinde dava konusu yapılmaması veya dava konusu edilmesi neticesinde tüm olağan kanun yollarının tüketilmesiyle uygun bulunmak suretiyle kesinleşmesidir.

Teminat istenmesinin işe başlama bildirimine bağlandığı hallerde, bildirimde belirtilen işe başlama tarihinde geçerli olan; vergi dairesinin ıttılaına girmesine bağlandığı hallerde ise ıttıla tarihinde geçerli olan teminat tutarı dikkate alınır.

İdeal olan, verginin vatandaşların ödeme gücüne göre ve adaletli bir şekilde toplanmasını ve kanunlarının belirlediği ölçüler doğrultusunda tahsilini sağlamaktır. Ülkemizde, vergilendirme sisteminin ideal bir şekilde işler hale getirilmesinde, kayıt dışı ekonomiyle mücadelenin yanında sahteciliği engellemenin de payının yüksek olduğu bir gerçektir.

Sahte belge düzenleyen kişilerin tekrar mükellefiyet tesis ettirmeleri ve sahte fatura düzenlemelerine karşı idari tedbir amacıyla, 6455 sayılı kanunun 1.maddesi ile 213 sayılı Vergi Usul Kanununa “Teminat Uygulaması” başlığı ile 153/A maddesi eklenmiştir.

Bunlara ilave olarak, Birinci fıkrada sayılanların, mükellefiyeti devam eden adi ortaklık, ticaret şirketleri ve tüzel kişiliği olmayan teşekküllerin kanuni temsilcisi, yönetim kurulu üyesi, idarecisi, asgari % 10 ortağı olması, bunları devralması, kısmen veya tamamen bunlara devrolunması halinde de idari tedbir olarak teminat alınması öngörülmektedir. Bu hallerde mükellefiyeti devam edenlerden teminat istenecektir.

Teminat istenilecek mükelleflerin yanında bunlara 3568 sayılı Kanun kapsamında hizmet vermekte olan meslek mensupları hakkında da bir takım idari tedbirler getirilmektedir.

vergibilimi.karabalymm.com

Kaynakça;

1- 213 Sayılı Vergi Usul Kanunu,

2- 11/02/2017 tarih ve 29976 sayılı Resmi Gazete ile yayımlanan 478 sıra nolu VUK genel tebliği

Karabal

İşe Başlama Bildirimi ve Mükellefiyet Tesisinde Teminat Uygulaması ( VUK 153/A )

Leave a Reply Cancel Reply

Arşivler